מאת עו"ד עדי מוסקוביץ ועו"ד טל יצחק אזרואל
ביום 28.3.17 ניתן בבית המשפט העליון פסק הדין בעניין ברמ 3058/16 מנהל הארנונה במועצה מקומית בנימינה - גבעת עדה נ' אפרת שותפות ליצור ושיווק אפרוחי פיטום [לחץ לקישור]. המשיבה דשם יוצגה על-ידי משרדנו, לאחר שבית המשפט המחוזי קבע שהיא לא תחויב בארנונה כלל, בהעדר סיווג מתאים בצו הארנונה. בית המשפט העליון הגיע למסקנה ששתי החלופות בצו הארנונה עליהן הצביעו הצדדים אינן מתאימות, שכן הנכס אינו אדמה חקלאית (אלא מבנה); כמו-כן ומאחר ומדובר בלול תרנגולות, הרי שהנכס גם אינו "תעשיה".
בית המשפט העליון קבע שמצב של ארנונה אפס אינו אפשרי ועל המועצה למצוא פתרון משפטי שיאפשר לחייב את הנכס בארנונה סבירה, כאשר החלופה עליה הצביע הנישומה ולפיה יחול התעריף המזערי בתקנות (שקרוב לתעריף אדמה חקלאית), הינו פתרון הדורש בדיקה בערכאות נמוכות יותר.
כדרכו של כבוד השופט רובינשטיין הוא חתם את דבריו במילים הבאות:
"אלה צריכים להיות לעיני בתי המשפט בבואם לבחון ענייני ארנונה, שאני בוש לחזור ולהזכיר את אי הסדר, ולעתים אי הצדק, שבמארג בהם בארצנו. בעידן שבו יכול אתה בקופסה קטנה שבידך, "הטלפון החכם", לבצע שלל פעולות לא יאומנו, ובכך רק אפס קצה ההתפתחויות הטכנולוגיות, לא הצליחה הממשלה עד הנה, למרבה הצער, להוליד שיטת ארנונה ראויה."
אלא שהאצבע המאשימה אותה מפנה בית המשפט העליון לרשות המחוקקת והמבצעת מעלה תהיות נוספות על תפקידה של הרשות השופטת ועל תרומתה לאנרכיה שנוצרה בדיני הארנונה. נראה דווקא שלזו האחרונה תרומה גדולה מאוד לאי הוודאות המשפטית בתחום הארנונה. בניגוד להיטלי הפיתוח, שם קיימת פסיקה עקבית המבוססת על התכלית האובייקטיבית שאף הצליחה לייצר את הוודאות המיטבית בנסיבות העניין, הרי שבתחום הארנונה קיימת פסיקה סותרת ובלתי בהירה בכל הערכאות. תקלה זו נובעת מהעדרה של גישה פרשנית תכליתית אחת מבית מדרשו של בית המשפט העליון, אשר הייתה אמורה להיות מבוססת על כללים אחידים המיישמים את עקרונות "המס הטוב", ובין היתר: שווי השכירות של הנכס, עיקרון ההנאה מהשירותים העירוניים, יעילות השומה, ניטרליות המס, עיקרון השוויון, מבחן הסבירות הפנימי והחיצוני, יתרון לגודל והרמוניה חקיקתית.
אף כי מדובר במלאכה לא פשוטה, בית המשפט העליון היה יכול לעמוד בה אילו היה נמנע ממדיניות אי ההתערבות שהוא מגלה ביחס לבקשות רשות ערעור על פסיקות של בתי המשפט המחוזיים הניתנות במסלול ההשגה והערר. החטא הקדמון הוא, שההחלטות הראשוניות ניתנות על-ידי ועדות ערר שממנות הרשויות המקומיות עצמן. כשהמחלוקות מגיעות לבתי המשפט המחוזיים, אלה נוהגים בהן בגישה הלוקה בסתירה פנימית: מחד, בתי המשפט המחוזיים מסרבים להתערב בקביעות העובדתיות בנימוק ש"הערכאה" הראשונה היא מעין שיפוטית; ומאידך מסרבים להתערב בקביעות משפטיות בנימוק שמדובר בהחלטה מנהלית שהתערבות בה תעשה רק במידה של חוסר סבירות קיצוני. גישה זו, שאינה תואמת כלל את פסיקתו העקרונית של בית המשפט העליון [ראה קישור למאמר בעניין - http://www.globes.co.il/news/article.aspx?did=1000703688], מאפשרת לפסקי דין סותרים להמשיך ולהתקיים זה בצד זה, באופן המצדיק את המשך ההתדיינויות המשפטיות, כך שהרשות והנישום ממשיכים להביא את עמדותיהם ההפוכות להכרעת הרכבים אחרים של ועדות ערר ובתי משפט מחוזיים, לעיתים גם כשמדובר באותו נכס שלגביו ניתן פסק דין בבית משפט מחוזי (שהרי באופן עקרוני כל שנת מס עומדת בפני עצמה).
אף כי היינו מצפים שבית המשפט העליון יתערב ויעשה סדר, ראשית בביטול הנוהג הנפסד של צמצום ההתערבות בהחלטות ועדת הערר, הוא אינו עושה כן גם כאשר ברור על פני הדברים שבבתי המשפט המחוזיים קיימות פסיקות הפוכות לחלוטין. הבעיה מחמירה שעה שמדיוניות בעייתית זו מנומקת בכך שהארנונה מוטלת לפי מאפייניו הספציפיים של כל נכס, ולפיכך לא מדובר בהחלטות סותרות בהכרח, אלא בהחלטות המתייחסות לנסיבות שונות. קביעה אפריוריות זו שבאה דווקא מהערכאה העליונה שאמורה לייצר אחידות, היא התמריץ הגדול ביותר מצידם של נישומים ורשויות כאחד להתמקח על כל שומה הנשלחת אליהם, בכל שנה ובכל ערכאה או פורום אפשרי.
התוצאה היא שבמקום מדיניות משפטית אחת המכירה בכך שראשיתה של הארנונה בשווי השכירות של הנכס והמיישמת את עקרונות "המס הטוב" באופן עקבי, תוך ניסיון לתור אחר התכלית האובייקטיבית – עדים אנו לפסיקה שעניינה טכנולוגיה משפטית ולשונית המנותקת מכל הגיון כלכלי, תכלית או הקשר. מלבד פסק הדין בעניין אפרת הנזכר קודם לכן, שתוצאתו מדברת בעד עצמה, ניתן להדגים שלושה מקרים בולטים:
המקרה הראשון הוא פרשת עא 10977/03 דור אנרגיה 1988 בע"מ נ' עיריית בני ברק. למרות שבית המשפט העליון עמד בעצמו על האבחנה היסודית בהטלת ארנונה על קרקע ובניין – אבחנה ששורשיה עמוקים בלשון, בתכלית, בהיסטוריה של דיני הארנונה ואף בהגיון – בית המשפט העליון הגיע למסקנה שלא יתכן שבתחנות דלק שאין להם גג (סככה), לא תוטל ארנונה גבוה על הקרקע כמו זו המוטלת על "בנין". לפיכך, כך נפסק, קרקע המשמשת תחנת דלק "ממש" תחשב (לענין תעריפים מרביים ומזעריים בלבד כקבוע בתקנות) "כתחנת דלק" ולא כ"קרקע תפוסה".
פסיקה זו יצרה סדק בעיקרון בסיסי עליו מושתתים דיני הארנונה ופתחה סדרה של מחלוקות והליכים בשאלה מהי קרקע המשמשת לתחנת דלק "ממש". כמובן שהרשויות ביקשו להרחיב את הסדק ולחייב קרקעות נוספות שלא בתחנות דלק כאילו הן "בניין", בדרך כלל פי 10 ויותר. ומצער לומר, שלא רק שהתוצאה יוצרת אנרכיה, אלא ההנמקה עומדת על תשתית עובדתית רעועה, שכן אין כיום בנמצא תחנות דלק ללא סככות. גם בעבר, כאשר לא היו סככות בכל תחנות הדלק, היו משאבות ומשרדים, כך שתחנת דלק נטולת מבנים אינה בנמצא, ומכל מקום נקל לשער כי אם יש תחנת דלק ללא סככה, הרווח שלה ומיקומה אינו מצדיק לחייב את הקרקע שלה כאילו היא בניין.
המקרה השני, הינו פסק הדין בעניין ברם 5299/05 עיריית רמת גן נ' אורי חן. בעניין דשם התעוררה מחלוקת בדבר סיווגם של שטחי החניה המשמשים את משרד עורכי הדין. נפסק כי יש לראות את החניה כחלק בלתי נפרד מהמשרד. והנה, גם במקרה זה, שניתן אמנם לאבחנו לנסיבותיו, סטה בית המשפט מהעיקרון של ניטרליות המס, שכן כל מה שנדרש לעשות זה להפוך את החניון ל"חניון בתשלום" שכפוף לתעריף מירבי העומד על כחמישית מתעריף המשרדים (בממוצע). נזכיר שחניות למגורים אינן מחויבות בתעריף דירת המגורים, ובמקרים רבים אינן מחויבות כלל, ולפיכך התוצאה גם מפלה וסובלת ממאפיינים רבים של חוסר סבירות קיצוני. נזכיר שהתעריף הנמוך לחניה נובע מהיותה שטח שירות ומהרצון לעודד בנייה מסיבית של חניונים בערים הצפופות. עיון בפסק דינו של בית המשפט העליון מקשה לגלות תכלית אובייקטיבית ראויה שעליה מבוסס פסק הדין, ודומה שאף הוא מבקש לקבוע מסמרות לפי ניתוח טכני.
המקרה השלישי, ואולי אף המקומם ביותר, הוא פסק דינו של בית המשפט המחוזי בתל-אביב שניתן ביום 4.3.17 בעניין עמנ (ת"א) 5340-09-16 איי פוינט מערכות בע"מ נ' מנהל הארנונה בעיריית רמת גן. באותו הליך נתגלעה מחלוקת בשאלה האם חברה המייצרת תוכנות עבור כל לקוח באופן ספציפי (Tailor-made), באה בגדרו של הסיווג "בית תוכנה". בית המשפט המחוזי קבע, כי מאחר שלא מדובר בייצור המוני של מוצר מדף לציבור רחב, ומאחר ומדובר בהתאמה של תוכנה קיימת למידותיו של לקוח ספציפי, הרי שאין מדובר בייצור תעשייתי ולכן לא מדובר "בבית תוכנה". בית המשפט הוסיף, כי ייצור שאינו המוני אינו מקדם את הפיתוח הכללי של התעשיה וכי הפסיקה ההפוכה שהוצגה בפניו נשענת על החלטות סותרות של ועדות ערר שונות, ומכל מקום הוא סבור כפי שהחליט גם אם יש החושבים אחרת.
כפי שנראה להלן, גם פסק דין זה מבוסס על טכנולגיה משפטית נעדרת כל גישה תכליתית של ממש: ראשית, תקנות ההסדרים מגדירות תעריף מירבי ל"תעשיה, לרבות בתי תוכנה". מכאן שהשאלה אינה האם הנכס הוא בגדר תעשייה, אלא האם הוא בית תוכנה, שאחרת תוצאת פסק הדין שהתעריף הקבוע בצו הארנונה עולה על התעריף המירבי לבית תוכנה [השווה: עעמ 2503/13 אליהו זהר נ' עיריית ירושלים]; שנית, השינויים הטכנולוגיים הביאו כבר לפני זמן רב את הפסיקה להכיר בכך שהתעשייה נעה לכיוון יצור מוצרים התפורים למידותיהם של הלקוחות; שלישית, הקביעה כי ייצור המוני תורם לכלכלת המדינה יותר מאשר ייצור ספציפי למידותיו של הלקוח, אינה מבוססת ואף אינה נכונה, וזאת בוודאי במדינה שמייצאת מוצרים ביטחוניים תפורים (חלקם תוכנות) במיליארדי ש"ח; רביעית, כמעט חלק ניכר מהתוכנות של היום מבוססות של עדכון ושדרוג תוכנות קיימות, או ליתר דיוק התוכנות של היום נכתבות באמצעות פלטפורמות תוכנה אחרות; חמישית, ההנמקה שפסיקה סותרת מבוססת על החלטת ועדת ערר סותרת, אינה הצדקה לכך שבית המשפט המחוזי שהינו ערכאות ערעור על ועדות ערר לא ינקוט בגישה אחידה. אילו בית המשפט היה נסמך על התכלית, הוא היה מבין שהסיווג הינו תולדה של התעריף המירבי בתקנות ההסדרים אשר תכליתן לעודד פעילות של ייצור ושיווק תוכנה, במדינה שחותרת להיות מהמובילות בעולם בתחום זה ואשר מבקשת להגדיל את הפריון באמצעות מיטוב תהליכים, מחשוב ורובוטיקה. נוכח האמור, השיקולים והנימוקים שעליהם נסמך פסק הדין אינם יכולים לעמוד והם לא היותר מאשר ניתוח טכני מנותק מתכלית אובייקטיבית.
רשימה זו הינה חלקית ביותר ויכולנו להביא דוגמאות רבות לפסיקה שהפכה תעשייה שלמה (מחצבות) לשבויה של הרשויות המקומיות, אשר ברצותן יכולות לחסל את פעילותן אילו רק יעמדו על גביית ארנונה בהתאם לפסיקת בית המשפט העליון. ראינו אפוא, כי אם בית המשפט העליון יחליט לעסוק בדיני הארנונה על יסוד עקרונות מיסוי ידועים ומקובלים, ולאו דווקא ובהתמדה על בסיס ניתוח טכני המקושר לנסיבות הספציפיות של ההליך שלפניו, ניתן יהיה לייצר ודאות גדולה יותר בתחום שמאוס כל כך על בית המשפט העליון עצמו. מינויו של שופט מסים מובהק, יכול לתרום דבר וחצי דבר גם בעניין זה, כמו גם הרחבת רשות הערעור במקרים המתאימים לכך.